Precio de las transacciones según la NIIF 15

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El precio de la transacción es el importe de la contraprestación a la que una entidad espera tener derecho a cambio de trasladar los bienes o servicios prometidos a un cliente, excluyendo los importes cobrados por cuenta de terceros, por ejemplo, el IVA, el precio de la transacción se determina después de tener en cuenta el impacto de lo siguiente:

  • La contraprestación variable.
  • La existencia de un componente de financiación significativo en el contrato.
  • La contraprestación no monetaria.
  • La contraprestación a pagar a un cliente.

Al establecer el valor de la transacción, las entidades deben suponer que los bienes o servicios se trasladarán al comprador teniendo en cuenta lo propuesto en el contrato inicial y que dicho contrato no se deberá cancelar, renovar o modificar.

Contraprestación variable

En ocasiones, el importe de la contraprestación depende de diversos factores, como los descuentos, las rebajas, las bonificaciones por rendimiento, los derechos de devolución, las penalizaciones, la protección del precio, los acuerdos de nivel de servicio y otros elementos.

  • La variabilidad de la contraprestación puede estar explícitamente escrita en el contrato, también como una penalización que reduce los ingresos, pero también puede resultar de otros factores, como las prácticas comerciales tradicionales o las políticas publicadas.
  • La variabilidad de la contraprestación puede resultar también de concesiones implícitas en el precio, puede no ser siempre obvio si una entidad ha otorgado una concesión de precio implícita o ha incurrido en una pérdida de valor posterior.

La importancia de esta distinción radica en que la concesión de precios se reconoce como una disminución de los ingresos, mientras que las pérdidas por deterioro se reconocen como un gasto, la NIIF 15 no contiene ninguna orientación para hacer esta distinción.

Estimación de la contraprestación variable

Cuando exista cierta variabilidad en la contraprestación, las entidades deben estimar cuánto tendrán derecho a recibir después de tener en cuenta todos los factores relevantes NIIF 15.50, la estimación de la contraprestación variable debe basarse en:

  • El importe más probable.
  • El enfoque del valor esperado.

Dependiendo de qué método prevea claramente el valor de la contraprestación a la que tendrá derecho la entidad.

El enfoque del valor esperado es el más adecuado para un gran volumen de contratos similares o contratos con un gran número de resultados posibles. El enfoque del importe más probable debe aplicarse a los contratos en los que solo son posibles dos o tres resultados.

Limitación de las estimaciones de la contraprestación variable

Si una estimación de la contraprestación variable es demasiado incierta, solo puede reconocerse como ingreso en el evento en que sea enormemente probable que no se produzca una reversión significativa del valor de los ingresos atesorados reconocidos cuando se solucione subsiguientemente la incertidumbre, lo que se denomina limitación de las estimaciones de la contraprestación variable NIIF 15.56.

El umbral de alta probabilidad no se define en la NIIF 15, pero sí en la NIIF 5 como significativamente más probable, lo que no es muy útil, cabe recordar que probable significa una probabilidad de >50% en las NIIF.

Como se puede observar en las definiciones anteriores, la NIIF 15 es prudente en este punto y no quiere que los ingresos se reconozcan demasiado pronto, ni que se sobrevaloren en ningún momento.

Derecho de devolución y otras obligaciones de reembolso

Algunas entidades conceden a sus clientes el derecho a devolver un producto, este derecho puede estar escrito en un contrato o ser el resultado de prácticas comerciales habituales, políticas publicadas o declaraciones específicas.

Cuando un cliente devuelve un producto, puede recibir el dinero de vuelta, un vale para comprar otro producto o un producto diferente, el IASB decidió ofrecer una exención y el derecho de devolución no se contabiliza como una obligación de ejecución independiente, por ejemplo, no es necesario estimar un precio de venta independiente, en su lugar, debe aplicarse el siguiente enfoque para los contratos con derecho a devolución:

  • Los ingresos se reconocen excluyendo el importe atribuible a los productos que se espera devolver.
  • Los ingresos no reconocidos del punto anterior, se reconocen como un pasivo por devolución.
  • El costo de las ventas se reduce y se reconoce un activo correspondiente para los productos que se espera devolver, el valor de este activo debe tener en cuenta los costos previstos para recuperar los productos devueltos y la disminución de su valor.

Todos los requisitos pertinentes relativos a la contraprestación variable se aplican también a la contabilización de los derechos de devolución, la evaluación del volumen de productos a devolver debe actualizarse al final de cada período de información con los correspondientes ajustes en los ingresos y el costo de las ventas.

Los derechos a devolver un producto defectuoso o a cambiar un producto por otro del mismo tipo, calidad, estado y precio no se consideran derechos de devolución según la NIIF 15.

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Activos mantenidos para la venta

Cánones basados en las ventas o en el uso

La NIIF 15 proporciona directrices específicas sobre los ingresos procedentes de cánones basados en las ventas o en el uso, los ingresos se reconocen exclusivamente cuando se produce el último de los siguientes eventos:

  • Se produce la venta o el uso posterior.
  • El deber de ejecución a la que se ha fijado una fracción o todo el canon basado en las ventas o en el uso, que ha sido satisfecho o parcialmente satisfecho.

Los criterios específicos de reconocimiento de los cánones basados en las ventas o en el uso prevalecen sobre los requisitos generales de reconocimiento de las contraprestaciones variables.

Componente de financiación significativo

Cuando un contrato contenga un componente de financiación significativo, la contraprestación a cobrar debe ajustarse para reflejarla, es decir, debe reconocerse en un precio de venta al contado o determinarse de otra manera utilizando el modo de descuento que se manifestaría en una operación de financiación independiente entre las dos partes iniciales al comienzo del contrato.

Tipo de descuento

La determinación del tipo de descuento se contempla en el párrafo 15.64 de la NIIF, este párrafo explica que las entidades no pueden utilizar el tipo libre de riesgo, sino el tipo ajustado al riesgo, que tiene en cuenta el riesgo de crédito del cliente y las garantías, si procede.

Si puede identificarse un precio de contado de los bienes/servicios, el tipo de descuento aplicado puede ser el que resta el importe nominal de la contraprestación al valor de contado.

El tipo de descuento no se actualiza después del inicio del contrato, incluso si los tipos de mercado o el riesgo de crédito del cliente cambian.

Contraprestaciones no monetarias

La contraprestación no monetaria proporcionada por un cliente se valora por el valor razonable de los activos recibidos, alternativamente, si el valor razonable de la contraprestación recibida no puede medirse con fiabilidad, puede determinarse indirectamente por referencia al precio de venta independiente de los bienes o servicios entregados al cliente a cambio de esta contraprestación no monetaria.

Si un cliente aporta bienes o servicios, por ejemplo, materiales, equipos o mano de obra, para facilitar el cumplimiento del contrato por parte de la entidad, se tratará como contraprestación no monetaria solo si la entidad obtiene el control de esos bienes o servicios aportados.

Valoración de la contraprestación no monetaria

La NIIF 15 no se pronuncia sobre la fecha de valoración, por lo que la entidad debe desarrollar su propia política, los enfoques más comunes son: el inicio del contrato, la satisfacción de la obligación de ejecución y la recepción de la contraprestación.

Contraprestación a cancelar a un cliente

La contraprestación a cancelar a un cliente se trata como una reducción del precio de la transacción y de los ingresos, dicha contraprestación contiene el efectivo y elementos similares “cupones o vales” pagaderos al cliente o a los demás terceros que adquiren los bienes o servicios de la entidad que proceden del cliente, es decir, toda la cadena de distribución, entre los ejemplos de acuerdos comunes en los que la contraprestación es pagadera al cliente y debe deducirse del precio de la transacción se incluyen:

  • Los honorarios pagados por el fabricante o el mayorista por la exposición de sus productos en un lugar destacado por parte del minorista.
  • Los honorarios pagados por el fabricante o el mayorista por recibir acceso a la cadena de distribución del minorista.
  • Reembolsos al minorista por parte del fabricante o el mayorista por las malas ventas de un producto incluidos los reembolsos debidos a los precios con descuento que tuvo que ofrecer el minorista a los clientes finales.

Si la contraprestación a pagar a un cliente se realiza a cambio de bienes o servicios distintos, pero supera su valor razonable, la diferencia se reconoce igualmente como una reducción de los ingresos, cuando el valor razonable de los bienes o servicios distintos adquiridos a un cliente no pueda medirse con fiabilidad, toda la contraprestación a pagar a un cliente se reconocerá como una reducción de los ingresos.

Es necesario realizar un juicio importante en la contabilización de los contratos en los que un cliente recibe una tarjeta regalo que puede utilizar para realizar compras en varios minoristas, estos vales suelen ser, en esencia, un sustituto de los pagos en efectivo y, como tales, deben deducirse del precio de la transacción y de los ingresos.

Riesgo de crédito del cliente

Como se ha mencionado anteriormente, el precio de la transacción es el importe de la contraprestación a la que una entidad espera tener derecho, por lo tanto, excluye el impacto del riesgo de crédito del cliente, sin embargo, los ingresos no pueden inflarse artificialmente, como se ha comentado en el apartado sobre la probabilidad de recibir el pago.

Importes cobrados por cuenta de terceros

Los importes cobrados por parte de terceros se excluyen del precio de la transacción, por ejemplo, el IVA y otros impuestos similares. Puede que no siempre sea obvio si ciertos importes deben presentarse como ingresos y gastos o compensarse sin impacto en la cuenta de resultados.

Gastos imputados al cliente

Algunos contratos incluyen cláusulas que permiten a la entidad cargar al cliente los gastos incurridos, por ejemplo, gastos de viaje. En estos casos, no suele ser adecuado compensar estos importes en la cuenta de resultados, ya que no se cobran por cuenta de terceros, sino que son gastos incurridos en el cumplimiento del contrato y deben presentarse como gastos.

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Clasificación de los activos y pasivos

Asignación de un descuento

Como norma, un descuento concedido a un cliente por la compra de un conjunto de bienes o servicios debe asignarse proporcionalmente a todas las obligaciones de ejecución del contrato, sin embargo, es posible que un descuento se refiera solo a una o más obligaciones de ejecución, pero no a todas.

Esto es especialmente cierto cuando los productos de bajo y alto margen se venden juntos en un paquete y la asignación proporcional del descuento daría lugar a que el producto de bajo margen se vendiera con pérdidas, por tanto, la entidad debe asignar un descuento solo a las obligaciones de ejecución seleccionadas si se cumplen los criterios especificados en el párrafo 15.82 de la NIIF.

Asignación de la contraprestación variable

Dependiendo de los hechos y las circunstancias, la contraprestación variable puede asignarse a todas las obligaciones de ejecución o solo a determinadas obligaciones de ejecución, el párrafo 15.85 de la NIIF proporciona los criterios para asignar una contraprestación variable solo a una parte específica de un contrato.

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